Los avatares de la indexación
En 1991, la ley 23.905 dispuso que los derechos y demás tributos que gravaren la importación y exportación se determinaran en dólares estadounidenses.
Al tener que plasmarse esta medida por una ley, a la solución de emergencia se le dio vocación de permanencia (sin que se acotara su vigencia a la duración de la emergencia).
Al mes siguiente de su entrada en vigor, en el marco de un plan para frenar la inflación, el mismo Gobierno dictó la ley 23.928, y nacía la convertibilidad: 10.000 Australes (luego equivalentes a 1 peso) por cada dólar estadounidense.
Esta última ley derogó todas las normas legales o reglamentarias que hubieran establecido o autorizado indexación por precios, actualización monetaria, variación de costos o cualquier otra forma de repotenciación de las deudas, impuestos, precios o tarifas.
De esa manera quedaron eliminadas las normas de actualización que el Código Aduanero (CA) contemplaba para tributos, reintegros por exportaciones, devolución de tributos mal cobrados, la proporcionalidad en el nivel de las penas y los topes fijos para determinar la competencia de los órganos aduaneros.
Oídos sordos
Inútil fue el pedido a aquellas autoridades para que tales normas (insertas en la ley de fondo) fueran objeto de “suspensión” pero no de “eliminación”, ya que no se podía descartar su necesidad de uso en el futuro, como lo demostró la experiencia. Ello llevó a la distorsión de la que aquí nos ocupamos.
La convertibilidad contuvo por una década un fenómeno oculto que estalló a fines de 2001 cuando sobrevino una violenta devaluación.
De la paridad absoluta con el peso, el dólar pasó a valer tres veces más. Frente a la encrucijada, el Gobierno asumió una actitud que –teñida del favor debitoris, más propia de un concursado que pretende quitas y esperas frente a sus acreedores, que de un órgano de gobierno– no dejó de hacer uso de la enorme ventaja que le daba el poder fijar la ley a su conveniencia, en los casos en que estaba involucrado.
Sin perjuicio de brindar algún paliativo a quien tuviera créditos en dólares, mantuvo la prohibición de actualización a través de la ley 25.561 (como si la moneda continuara estabilizada por la obligación, ya eliminada del Banco Central, de entregar un dólar por cada peso).
Así, los créditos por tributos aduaneros siguieron denominándose en dólares, no sólo para la determinación aduanera “originaria” (producida antes que la Aduana autorice el libramiento de la mercadería al mercado interno o externo, según el caso), sino también para la “suplementaria”, es decir, la que resulta de las revisiones “a posteriori” de meses o años que el libramiento se había producido.
Pese a que la “cláusula dólar” (como antes la “cláusula oro”) es un conocido medio de actualización de las deudas monetarias (CSJN, Fallos 333:447) y que, por lo tanto, correspondía considerar que a los efectos indexatorios el artículo 20 de la ley 23.905 era inaplicable en razón del mandato impartido en la posterior ley 23.928, el Gobierno y la justicia negaron esa realidad y prefirieron considerar que el artículo 20 no constituía una indexación o repotenciación de la deuda monetaria (CSJN, “Volkswagen”, 23/08/2011, Causa V.312.XLV).
Momento de determinación
De haberse aceptado que la ley 23.905 tenía efectos indexatorios, la conversión del dólar al peso debió haberse realizado en el momento de efectuar la determinación originaria (al presentarse la declaración aduanera) para así unificar las eventuales diferentes monedas reflejadas en los costos que conforman la base imponible, pero nunca mantener la deuda en dólares al realizar la determinación suplementaria: sucede que de esta manera la Aduana implícitamente computa una indexación desde un momento muy anterior a aquél en que se hace conocer al pretendido deudor la eventual deuda cuyo pago se le reclama, violándose, así, la regla de que la indexación y los intereses requieren de la previa morosidad.
Mucho más aun cuando se trata de una deuda monetaria y no de valor.
La regla de que “no hay indexación de la deuda sin previa constitución en mora” es contemplada en el sistema de todas las leyes de actualización que hubo –desde la primigenia ley 21.281, pasando por la ley 21.369, hasta llegar al CA, tanto respecto del crédito de la Aduana (art. 799) como del administrado contra ella (art. 813)– salvo los casos de plazos ciertos, en los que la mora surge del paso del tiempo para cumplir con una prestación ya conocida. Ello no hizo más que recoger el principio ya sentado por la doctrina y la jurisprudencia en la materia.
A fin de no atentar contra la naturaleza misma del comercio exterior, la Aduana debe actuar con la máxima celeridad en el control del despacho y en el cobro de los tributos antes del libramiento (art. 789 CA). Como contrapartida del cobro previo, el acto aduanero del libramiento le brinda al particular la presunción de conformidad con la legitimidad de todo el procedimiento.
De otra manera los negocios no podrían desarrollarse sobre una base de certeza. Los importadores y exportadores estarían caminando todo el tiempo sobre un campo minado por pasivos contingentes de imprevisibles magnitudes (siendo que la mercadería ya no se encuentra en su poder y que todo traslado a precio de los nuevos costos es imposible). Sin embargo, ello no quita que la Aduana mantenga la posibilidad de revisar los despachos cancelados durante el período pendiente de prescripción, y formular cargos suplementarios. Si así lo hiciera, estaría iniciando allí una nueva pretensión y un nuevo procedimiento. Deberá notificar al administrado la causa y motivación de la pretensión, el importe líquido de la misma y brindarle la posibilidad de ser oído antes de su ejecución.
En esas condiciones, las consecuencias de la demora de la Aduana para revisar los despachos ya cancelados o en notificar la nueva pretensión tributaria, no debería recaer en el administrado. Éste sólo deberá responder por actualización e intereses en caso de que se resistiera sin razón a la nueva pretensión realizada: es decir desde que incurriera en mora en el pago de la deuda líquida y exigible.
Esto es además de pura justicia, pues las diferencias que dan lugar a los cargos tributarios aduaneros se deben mayormente a errores o interpretaciones divergentes acerca de temas complejos del ámbito técnico-aduanero, especialmente en materia de clasificación arancelaria y valoración; o bien a la puja entre diferentes criterios opuestos y, a veces, hasta de las conveniencias de una mayor recaudación por orden de los funcionarios de turno.
Contraste desproporcionado
La tasa de interés del 36% a favor del Estado presenta un contraste tan grande con la del 6% a favor del administrado (cuando es el Estado quien debe pagar) que choca contra el principio de proporcionalidad entre una y otra, que fue buscado a través de la redacción brindada a los arts. 812 y 838 del CA.
Sin embargo, la Corte Suprema en autos “Neumáticos Goodyear” del 9/11/2000, validó ese rango de diferencia, trasladando al ámbito aduanero conclusiones a las cuales había llegado en el ámbito impositivo en el caso “Arcana” (Fallos 308:283). Este último se basó en la doctrina del privilegio de los créditos tendientes a satisfacer los servicios públicos, pese a la diferente naturaleza y destino que tienen los tributos aduaneros respecto de los tributos interiores y pese a no ser planificados con miras a la formación del presupuesto.
El diferencial existente entre la tasa de interés que cobra el Fisco y la que éste paga al administrado cuando debe devolver lo cobrado indebidamente, ha producido efectos negativos directos e indirectos.
Cuando el administrado impugna procedimientos, la dilación en el avance y dictado de las resoluciones finales en sede aduanera (casi siempre negativas) erosiona los patrimonios de los administrados a costa del enriquecimiento del Fisco.
Ello llevó a que las autoridades se desinteresaran y no combatieran las demoras que imperan en las oficinas con competencia en esa clase de procedimientos, donde se acumulan miles de expedientes sin personal suficiente, a lo que se suma la ausencia de vocales en el Tribunal Fiscal para atender.
Este fenómeno –advertido por el sector privado hace ya muchos años– no ha sido corregido, lo que hace pensar en la posible existencia de “desviación de poder”.
El sólo hecho de no resolver las impugnaciones acrecienta el devengamiento de una acumulación de actualización vía dólar (más intereses) a tasas extraordinarias, que es imposible obtener en ninguna colocación financiera del mundo: un 36% anual “sobre dólar”, cuando la tasa prime rate sobre dólar (más alta que la LIBOR) no supera el 5% anual.
Captación usuaria
En el balance entre lo que paga la Administración (6% anual “sobre pesos”, cuando la inflación supera cuatro veces esa alícuota) y lo que esa misma Administración recibe al 36% “sobre dólar” hay una captación usuraria que, por decir lo menos, carece de razonabilidad.
Una tasa de interés del 6% anual (equivalente al 0,5% mensual) es lo que paga el Estado por no devolver el dinero que posee del administrado, mientras el propio Estado, con su déficit fiscal, genera una inflación que este año, en promedio, rondaría el 27% anual. Menor en 9 puntos (si es en pesos) de la que el Estado cobra a sus súbditos y mayor en 21 puntos de lo que el Estado les paga en pesos.
Hay varios casos en nuestros tribunales que ratifican lo que aquí dicho. Pongamos un ejemplo que permito simplificar tecnicismos innecesarios.
Supongamos una impugnación contra una determinación suplementaria formulada en dólares que demoró nueve años de trámite (tiempo lamentablemente usual): se notifica un cargo suplementario por US$ 10.000, con un tipo de cambio (noviembre de 2008) de $ 3,33. El importe, al inicio, era de $ 33.300.
Luego de 9 años de controversia que pasó por sede aduanera, Tribunal Fiscal, Cámara Federal y eventualmente Corte Suprema (con suerte diversa en las diferentes instancias) queda firme una decisión adversa para el administrado que es intimado al pago con liquidación notificada en noviembre de 2017, con un tipo de cambio de $ 17.50. Al capital de US$ 10.000 se le aplica la tasa de interés del 36% anual. Para el cálculo de intereses se toma la fecha de la mora en el pago (art. 794 CA).
Supongamos que el cargo fue notificado dos años después de la importación y libramiento de la mercadería (es decir 7 años antes de notificación de la liquidación final): 36% anual, por 7 años, arroja una ratio para el período del 252%, lo que nos deja con un monto de US$ 25.000. Estos intereses, al tipo de cambio de $ 17,50, implican $ 441.000. ¿Cómo se traduce esto en una deuda normal, es decir, en pesos y con tasas para pesos? Sobre una deuda original de 33.300 pesos se generó, en 7 años, un interés de 441.000 (un promedio de $ 63.000 por año): esto es una tasa anual del 189,19% (un 15,76% mensual).
Compárese esa tasa de interés con la del 4% mensual que los jueces reducen (invocando la invalidez prevista en el art. 771 del Código Civil y Comercial) por considerarlo en el filo de la usura.
Algunos funcionarios aduaneros del área contenciosa se han quejado de que los montos fijos de las multas no están alcanzados por la dolarización de la ley 23.905 debido a que, tratándose de una pena, ese tipo de actualización debe hacerse por ley, haciendo destinataria de sus quejas a la redacción actual del Código Aduanero (sin perjuicio de que su visión presta poca o ninguna atención a los efectos de la dolarización en materia tributaria, que es más grave porque ni siquiera es de naturaleza penal). No nos parece justa la queja. Más bien, el mal se ha generado por no haber mantenido el sistema que el Código tenía previsto para que estas distorsiones no sucedieran.
Urge que la AFIP brinde alivio a la actual situación mientras se llevan a cabo las normas que restituyan el sistema que se abandonó con la derogación de la ley 23.928.
Consenso
Hay consenso en que la tasa de interés en dólares no puede ser la misma que corresponde a la moneda argentina. Así lo consideró la Corte Suprema adhiriendo al dictamen del Procurador General (punto IV) en autos “Algodonera Lavallol” (CSJN, 20/04/2010, Fallos 333:394) expresando que la tasa de interés aplicada a las operaciones realizadas en moneda extranjera y la tasa de interés aplicada a operaciones realizadas en pesos son sustancialmente diferentes (así como que éstas últimas no pueden ser aplicadas a las deudas en moneda extranjera).
Sobre esas bases, en una reunión mantenida en 2014, en representación de CIARA-CEC, solicitamos al entonces administrador federal de Ingresos Públicos que estableciera una tasa de interés diferencial para las deudas en dólares con una tasa notoriamente más baja, tal como había hecho la Aduana en épocas pasadas. Respondió diciendo que se iba a estudiar. No hubo respuesta alguna sobre el tema.
Habiéndose producido un cambio de autoridades consideramos que, sin perjuicio de trabajar en reglas de fondo que restablezcan la seguridad jurídica en esta materia, sería conveniente el dictado de una resolución general que establezca tasas de interés diferenciadas según la moneda en que se hallasen expresadas las determinaciones tributarias alcanzadas por el artículo 20 de la ley 23.905 (dólar estadounidense o pesos) relacionándolas con las que son usuales en el mercado.
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